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El procedimiento de fiscalización termina con la notificación de la resolución de determinación, así lo señala el artículo 10 del Reglamento del procedimiento de Fiscalización de la SUNAT “El procedimiento de fiscalización concluye con la notificación de las resoluciones de determinación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa, las cuales podrán tener anexos”.
Al finalizar la fiscalización existen varias situaciones que podrían darse, y es importante que el contribuyente tenga claro que acciones puede tomar y las consecuencias de cada una de ellas. Una posibilidad es que la SUNAT esté de acuerdo con la deuda determinada por el contribuyente, en este caso no hay problema alguno ni nada que hacer.
Otra posibilidad es que el funcionario fiscalizador considere que deben efectuarse reparos a la deuda auto determinada, debiendo calcularse un nuevo monto de Renta o de IGV en los períodos sujetos a revisión. En esta situación lo que normalmente ocurre es que los funcionarios de SUNAT, comunicarán esta conclusión al contribuyente para que este proceda a rectificar su declaración. Si el contribuyente rectifica por recomendación o pedido del fiscalizador, declarando un mayor impuesto por pagar, debe tener presente las consecuencias de esta acción.
En primer lugar, al rectificar la declaración con un mayor impuesto por pagar, lo que ocurrirá en los siguientes días es que la SUNAT emitirá una orden de pago y se iniciará la cobranza coactiva en caso de incumplimiento. Esta Orden de pago no podrá ser impugnada vía recurso de reclamación mientras no se pague el íntegro de la deuda.
En segundo lugar, también deben tener presente que la rectificación y la emisión de esta orden de pago, no pone fin al procedimiento de fiscalización, tal como lo señala en artículo 10 del Reglamento mencionado al principio de este artículo, así también lo ha señalado la jurisprudencia del Tribunal Fiscal, es decir que la Administración Tributaria podrá seguir con la fiscalización, a pesar de ya haber emitido la orden de pago.
La otra alternativa que tiene el contribuyente es no rectificar su declaración, sobre todo cuando considera que las observaciones efectuadas por el fiscalizador no son correctas. En este caso, la SUNAT procederá a emitir las correspondientes Resoluciones de Determinación y Multa. La emisión de estas resoluciones tiene dos consecuencias, una es que pone fin al procedimiento de fiscalización, y la otra es que el contribuyente tiene la facultad de impugnar estas resoluciones dentro del plazo de 20 días hábiles, sin necesidad de pagar el monto de la deuda, como sí es exigible en el caso de la emisión de la orden de pago.
La deuda tributaria contenida en las resoluciones de determinación y multa, no serán exigibles coactivamente por SUNAT, hasta que no se obtenga un resultado de las impugnaciones en la vía administrativa, esto es, hasta que el Tribunal Fiscal en segunda instancia administrativa resuelva la apelación, lo que podría tomar más de un año (por lo menos).
Por lo señalado, antes de tomar una decisión acerca de cómo proceder ante la finalización de un procedimiento de fiscalización, debe evaluarse no sólo el aspecto tributario, sino también la situación financiera de la empresa, así como las probabilidades de tener o no éxito en los procedimientos contencioso administrativos que se inicien y sus consecuencias, así como las medidas a tomar para disminuir los riesgos y perjuicios.
Lima, 16 de Junio del 2016
Luis Alberto Arce Furuya
Abogado tributarista
JURISPRUDENCIA
Procedimiento de fiscalización RTF N° 00694-2-2015 (21/01/2015)
Pérdida o extravío de documentos sustentada con denuncia presentada después del inicio del procedimiento de fiscalización. Se confirma la apelada en el extremo que declara infundada la reclamación interpuesta por la recurrente contra las resoluciones de multas giradas por las infracciones tipificadas por los numerales 1) y 5) del artículo 177° del Código Tributario, al no haber exhibido ni presentado la documentación e información solicitada por la Administración, pese a haber sido requerida de acuerdo a ley. Cabe indicar que conforme con el criterio contenido entre otras, en las Resoluciones Nº 07743-8-2011 y 05703-3-2013, la denuncia policial presentada por pérdida o extravío de documentos presentada luego del inicio del procedimiento de fiscalización no constituye prueba fehaciente para acreditar tal hecho.
Procedimiento de Fiscalización
RTF Nº 2037‐8‐2011 (09/02/2011) La Administración sustentó los reparos en inconsistencias observadas en documentación presentada en el año 1999 y no tomó en cuenta la presentada con ocasión de la nueva fiscalización. Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación contra la Resolución de Determinación y las Resoluciones de Multa giradas por Impuesto a la Renta del ejercicio 1998 y las infracciones tipificadas en el numeral 3) del artículo 175º y el numeral 1) del artículo 178º del Código Tributario, y se dejan sin efecto dichos valores, dado que se dejó sin efecto el reparo al costo de ventas por incrementos del inventario final del hurto no probado judicialmente, el REI y gastos por viáticos, ya que la Administración se ha sustentado en las inconsistencias observadas en los libros contables, registros y documentación presentada en el año 1999 y no en los documentos presentados en esta nueva verificación; en ese sentido, se levanta el reparo por ingresos por presunción de ventas omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios por cuanto al establecer la configuración de la causal de presunción y al aplicar el procedimiento presuntivo de diferencia de inventarios, la Administración no tomó en cuenta la documentación presentada con ocasión de esta nueva fiscalización.
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Para determinar la existencia de un incremento patrimonial no justificado la Administración tributaria toma en cuenta los gastos realizados por una persona y los ingresos declarados en el mismo periodo. De existir una diferencia sustancial entre ambos conceptos, el contribuyente deberá sustentar que no existe tal incremento o que tuvo ingresos no afectos. Los fondos pueden tener un origen lícito que no sea gravado, como préstamos, donaciones, herencias, situaciones que deberán ser acreditadas con la documentación debida.
Conforme a ley, se presume que los incrementos patrimoniales no justificados cuyo origen no pueda ser justificado, serán considerados como renta neta no declarada, y por tanto se le aplicará la tasa del impuesto.
El inciso g) del artículo 60 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que el incremento patrimonial no justificado, será considerado como renta neta, la misma que se considerará como renta neta de trabajo. Es decir que, el contribuyente deberá sumar a su renta neta de trabajo de dicho periodo el incremento patrimonial no justificado, aplicándosele las tasas progresivas aplicables a esta categoría de renta (cuarta o quinta) vigentes al momento que se generó la renta.
VERIFICACIÓN DE SUNAT
La SUNAT puede constatar fácilmente cuando hay indicios de un incremento patrimonial no justificado, a través de la información proporcionada por diversas entidades, principalmente a través del ITF (impuesto a las transacciones financieras), mediante el cual se puede determinar el monto de dinero ingresado a todas las cuentas bancarias de una persona. También a través de las declaraciones informativas, como la Declaración de Operaciones con Terceros (DAOT), y a la información proporcionada por Notarios; las oficinas de Registros Públicos, Servicio de Administración Tributaria (SAT) de la Municipalidad de Lima (adquisición de vehículos); ADUANAS; Superintendencia de Banca y Seguros (préstamos bancarios); entre otras.
En ocasiones, los movimientos bancarios de una persona entre sus propias cuentas, puede generar una percepción equivocada sobre la renta no declarada.
TRATAMIENTO EN EL CASO DE SOCIEDADES CONYUGALES
EL informe 245-2009/SUNAT señala que cuando se determine la existencia de un incremento patrimonial no justificado a una sociedad conyugal, este deberá ser atribuido a ambos cónyuges en partes iguales, debido a que tratándose de una presunción no es posible determinar el origen de tal incremento.
El artículo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta indica que, en el caso de sociedades conyugales, las rentas que obtenga cada cónyuge serán declaradas independientemente por cada uno de ellos. Las rentas comunes serán atribuidas en partes iguales a cada cónyuge.
Respecto de estas rentas comunes, la Ley faculta a atribuirlas a uno solo de los cónyuges, el cual deberá adicionarla a su renta propia.
En consecuencia, cuando no se ha ejercido la opción de atribuirlas a uno solo de los cónyuges, deberán imputarse a ambos en partes iguales.
Este criterio, por el cual se atribuye el incremento patrimonial no justificado a ambos, es recogido por el Tribunal Fiscal en la Resolución 05233-4-2003, en la que se señala que no habíendose ejercido la opción prevista en el artículo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta, resulta pertinente la atribución de rentas comunes en partes iguales efectuada por la Administración.
EL CASO DE SUCESIONES INDIVISAS
Las normas tributarias consideran a las sucesiones indivisas como contribuyentes del Impuesto a la Renta, las que reciben el tratamiento como de persona natural, hasta el momento que se inscriba la sucesión intestada o el testamento de ser el caso.
La Administración Tributaria puede también determinar una deuda tributaria mediante presunción de rentas, por incremento patrimonial no justificado, incluso de una persona fallecida. En este caso, les corresponde a los herederos asumir la deuda en calidad de responsables solidarios hasta por el valor de los bienes que hayan recibido en calidad de herencia.
El artículo 25 del Código Tributario establece que las obligaciones tributarias se transmiten a los sucesores, esta responsabilidad solidaria tiene el límite del valor de los bienes y derechos que reciban como herencia.
Si se determina esta renta presunta, y no se han declarado legalmente los herederos, esta será imputada a la sucesión indivisa, quien como dijimos antes, es considerada como contribuyente del impuesto.
Lima, 17 de Junio de 2016
Luis Alberto Arce Furuya
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El tratamiento tributario de los servicios brindados por no domiciliados puede estar afectado por legislaciones tributarias de varios países, para evitar la doble tributación existen convenios internacionales, uno de ellos es la decisión 578, firmado entre los miembros de la Comunidad Andina formada actualmente por Perú, Ecuador, Colombia y Bolivia, la misma que entró en vigencia a partir del 1 de enero del 2005.
Esta norma señala que: “Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que estas obtuvieren, solo serán gravables en el país miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora, salvo los casos de excepción previstos en esta decisión.”
La regla general a aplicar, para gravar la renta entre los países miembros del acuerdo, es el criterio de la fuente productora, es decir que las rentas de cualquier naturaleza sólo son gravables en el país en el que tales rentas tengan su fuente productora, dejando de lado los criterios de residencia o domicilio.
Sólo el país donde se genera la renta es el que tiene la jurisdicción para gravarla con el impuesto.
Respecto de los beneficios empresariales, el artículo 6 de la Decisión Nº 578 establece que “Los beneficios resultantes de las actividades empresariales solo serán gravables por el país miembro donde estas se hubieren efectuado”.
A las actividades empresariales o beneficios o utilidades empresariales, se les aplica el criterio de la fuente productora, sin embargo, para los servicios empresariales del artículo 14, beneficios empresariales por la prestación de servicios profesionales, técnicos, asistencia técnica o consultoría, no es relevante dónde se realizó la actividad empresarial que genera la renta, sino el lugar donde se produce el beneficio del servicio prestado. Para determinar donde se produjo el beneficio de la utilización del servicio se aplica una presunción: que este se obtuvo en donde se imputa el gasto y se registra.
En el caso que una empresa efectúe actividades en dos o más países miembros, cada uno de estos países podrá gravar las rentas que se generen en su territorio, siendo aplicable las normas internas en cuanto a la determinación de la base gravable como si se tratara de una empresa distinta, independiente y separada, pero evitando la doble tributación de acuerdo con las reglas de esta Decisión 578.
La facultad de gravar será del País Miembro en el que las rentas tengan su fuente productora, salvo los casos de excepción previstos en la propia Decisión.
Una de las excepciones a la regla general de la CAN es la señalada en el artículo 14° de la Decisión, que establece que las rentas obtenidas por empresas de servicios profesionales, técnicos, de asistencia técnica y consultoría, serán gravables sólo en el País Miembro en cuyo territorio se produzca el beneficio de tales servicios.
Para determinar donde se produce el beneficio, se presume que el lugar donde se produce el beneficio es aquél en el que se imputa y registra el correspondiente gasto.
En este orden de ideas, las rentas obtenidas por una empresa perteneciente a la Comunidad Andina, por la prestación de servicios profesionales, técnicos, de asistencia técnica y consultoría tributan en el país donde se producen los beneficios de dichos servicios, salvo prueba en contrario.
Para evitar la doble tributación el convenio de la CAN utiliza el método de la exención integra, el que consiste en que un Estado, al exigir el impuesto de sus residentes, excluirá del gravamen las rentas cuya imposición se reserva en exclusiva al otro Estado.
La renta se grava exclusivamente en uno de los países considerados, quedando exenta en los restantes.
Si el aprovechamiento del servicio brindado a una empresa domiciliada en Perú por parte de una empresa domiciliada en otro país de la Comunidad Andina, la renta obtenida sólo estará sujeta a tributación en el Perú aun cuando el servicio no se haya prestado en el territorio nacional.
Luis Alberto Arce Furuya
Abogado Tributarista
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El lavado de activos o lavado de dinero, implica una serie de actividades y operaciones destinadas a ingresar a la formalidad y legalidad dinero proveniente de actividades ilícitas.
El objetivo de un programa de lavado de activos es contabilizar y declarar ganancias aparentemente legales que justifiquen la posesión de fondos.
Se podría decir que hay dos clases de actividades destinadas a lavar activos, una por la que se realiza algunas operaciones puntuales para lavar una cantidad determinada de dinero, y la otra es una estructura más compleja utilizada para lavar activos en forma permanente.
Dentro de las primeras tenemos, por ejemplo, la exportación de ciertos bienes o servicios, con la intención de ingresar una cantidad de dinero que se encuentra en el exterior. Con la exportación sobrevaluada se genera una fuerte ganancia en la empresa local la cual será declarada e ingresada al circuito legal dentro del país.
La compra de deudas: Se compra una deuda a un acreedor con deuda morosa, luego se inicia la gestión de cobranza, obteniendo resultados sobrevaluados para obtener un margen alto de utilidades.
La obtención de ganancias de capital mediante la compra venta de inmuebles: es una modalidad relativamente sencilla, sin embargo, para que sea posible esta modalidad deberá contarse con alguien que si tenga como acreditar el origen de sus fondos, que será quien compre finalmente los inmuebles. Obviamente, en realidad el dinero es puesto por el vendedor quien luego de la venta lo recibe como pago y obtiene una gran ganancia. Sólo sirve para hacer operaciones en forma puntual.
Ganancias por indemnizaciones por incumplimiento de contratos: Se suscribe un contrato de compra venta, y el vendedor recibe un monto por concepto de arras.
Vencido el plazo para el pago el comprador incumple el pago perdiendo las arras a favor del vendedor. Lo que sucedió en realidad es que comprador y vendedor son cómplices en una operación que tiene por objeto dar apariencia de legalidad a fondos obtenidos ilícitamente, por medio de la compra venta de un inmueble.
Al anular la venta, el mismo inmueble sirve para realizar la operación varias veces en diferentes notarías. Luego puede vender nuevamente el mismo inmueble cobrando nuevas sumas de dinero por incumplimiento del contrato.
Compra venta de empresas en quiebra: Se compra una empresa que tenga una situación económico financiera complicada, a un precio mínimo, luego de un proceso de “restructuración” se vende la empresa a un inversionista, que podría ser local o extranjero, con lo que se sustenta la entrada de dinero y se lava el dinero que el propio vendedor tenía en el exterior.
-La otra forma de lavado, más permanente y organizada, es mediante la utilización de empresas que tengan como característica que su clientela esté conformada por un gran número de personas naturales y poco identificables, por ejemplo: un casino, una cadena de salones de belleza o spa, cadena de tiendas de tatuajes, venta de servicios por internet, etc. La idea es simplemente, sobrevaluar los ingresos de la empresa, que en la práctica si tendrá clientes reales, los que darán la posibilidad de cubrir parte o el total del costo del lavado (clientes no reales).
En este tipo de esquema, no sólo basta simular todo como en las otras modalidades, sino que además será necesario brindar un servicio que se mantenga en el tiempo, el mismo que podría llegar a ser verdaderamente rentable y que cubra de esta manera los costos propios del lavado, como los tributos.
En todos los casos, lo que se busca es lavar el dinero, no defraudar al fisco, es decir que el objetivo no es la evasión tributaria, todo lo contrario, porque parte del objetivo de las operaciones es lograr utilidades sobreestimadas, y por tanto pagarán más impuestos.
Lima, 23 de Junio de 2016
Luis Alberto Arce Furuya
Abogado - Economista, Asesor Tributario
Contra el procedimiento de cobranza coactiva llevado a cabo por la SUNAT, procede interponer recurso de apelación, pero solo después de terminado el mismo.
Este recurso está regulado por el artículo 122 del Código Tributario, que se tramita en un procedimiento especial, no se presenta ante el Tribunal Fiscal sino ante la Corte Superior, dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la resolución que puso fin al procedimiento de cobranza coactiva.
La Corte Superior, al resolver, revisará únicamente si se ha cumplido el procedimiento de Cobranza Coactiva conforme a ley, sin que pueda entrar al análisis del tema de fondo del asunto o sobre la procedencia de la cobranza. Es decir que solo revisará y se pronunciará respecto de la actuación del ejecutor coactivo durante el procedimiento de cobranza. Las actuaciones que se aparten de lo estipulado en la ley o que excedan sus funciones podrán ser cuestionadas mediante este recurso.
Ninguna acción ni recurso podrá contrariar estas disposiciones ni aplicarse tampoco contra el Procedimiento de Cobranza Coactiva el Artículo 13o de la Ley Orgánica del Poder Judicial, el cual señala textualmente:
“Cuando en un procedimiento administrativo surja una cuestión contenciosa, que requiera de un pronunciamiento previo, sin el cual no puede ser resuelto el asunto que se tramita ante la administración pública, se suspende aquel por la autoridad que conoce del mismo, a fin que el Poder Judicial declare el derecho que defina el litigio. Si la autoridad administrativa seniega a suspender el procedimiento, los interesados pueden interponer la demanda pertinente ante el Poder Judicial. Si la conducta de la autoridad administrativa provoca conflicto, éste se resuelve aplicando las reglas procesales de determinación de competencia, en cada caso.”
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Luis Alberto Arce Furuya
Abogado Tributarista