El criterio del devengado en la venta de bienes sujeta a condición suspensiva
El inciso a) del del artículo 57 de la Ley del impuesto a la renta, en adelante LIR establece que las rentas de tercera categoría se producen en el ejercicio comercial en que se devenguen.
El segundo párrafo del mismo inciso, señala que se entiende que los ingresos se devengan cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación, siempre que el derecho a obtenerlos no esté sujeto a una condición suspensiva, independientemente de la oportunidad en que se cobren y aun cuando no se hubieren fijado los términos precisos para su pago.
El tema es determinar cuando se debe considerar que el derecho a obtener el ingreso está sujeto a condición suspensiva.
Tratándose de la enajenación de bienes se considera que se han producido los hechos sustanciales para la generación del ingreso cuando ocurra lo señalado en los numerales 1.1 o 1.2, lo que ocurra primero:
1.1 El adquirente tenga el control sobre el bien, es decir, tenga el derecho a decidir sobre el uso del bien y a obtener sustancialmente los beneficios del mismo.
1.2 El enajenante ha transferido al adquirente el riesgo de la pérdida de los bienes.
El tercer párrafo del inciso a) dispone que cuando la contraprestación o parte de esta se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, el ingreso se devenga cuando dicho hecho o evento ocurra.
Por su parte el artículo 31 del reglamento de la LIR establece que para efectos de lo dispuesto en el artículo 57 de la LIR, respecto de las rentas y gastos de tercera categoría, cuando el total de la contraprestación se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, el total del ingreso o gasto se devenga cuando ocurra tal hecho o evento.
El inciso c) del mencionado artículo señala que se entiende por “hecho o evento que se producirá en el futuro” a aquel hecho o evento posterior, nuevo y distinto de aquel hecho sustancial que genera el derecho a obtener el ingreso o la obligación de pagar el gasto.
La contraprestación se fija en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro cuando se determina, entre otros, en función de las ventas, las unidades producidas o las utilidades obtenidas.
La misma norma reglamentaria precisa que no se entiende por hecho o evento que se producirá en el futuro, entre otros, cuando el importe de la contraprestación está supeditado a una verificación de la calidad, características, contenido, peso o volumen del bien vendido que implique un ajuste posterior al precio pactado.
De acuerdo a las normas citadas, para determinar cuando debe reconocerse el ingreso de acuerdo al criterio del devengado, en el caso de una venta de bienes sujeta a una condición o hecho futuro, debemos evaluar las condiciones y términos del contrato de compra venta, y analizar en que consisten los eventos o hechos que deben producirse para exigir el pago de la contraprestación.
El hecho de condicionar el pago a la verificación de las condiciones de peso, calidad o cantidad de los bienes vendidos, suponen unicamnete una contrastación de lo acordado, pero no la ocurrencia de un evento nuevo. En todo caso, deberá evaluarse cada caso en forma particular y estamos seguros que la complejidad y dinamismo de las operaciones comerciales harán que no siempre sea sencillo determinar el momento del devengo y será la jurisprudencia la que irá delimitando los conceptos.
Lima, 21 de Abril de 2019
Luis Alberto Arce Furuya
Abogado tributarista
